Spete - materie fiscala (pct. 21 - 25)

21. Hotararile Guvernului nu pot constitui obiect al controlului de constitutionalitate exercitat de Curtea Constitutionala, acestea putand fi atacate numai pe calea contenciosului administrativ.

Prin Decizia nr. 138 din 23 martie 2004 referitoare la exceptia de neconstitutionalitate a dispozitiilor Hotararii Guvernului nr. 1.041/2003 privind unele masuri de reglementare a facilitatilor acordate pensionarilor din sectorul energiei electrice, cu modificarile si completarile ulterioare, publicata in M.Of. nr. 361/26 aprilie 2004, instanta constitutionala a stabilit ca::

 Examinand exceptia de neconstitutionalitate, Curtea retine ca, potrivit art. 146 lit. d) din Constitutia republicata, “hotaraste asupra exceptiilor de neconstitutionalitate privind legile si ordonantele, ridicate in fata instantelor judecatoresti sau de arbitraj comercial”, iar, potrivit  art. 23 alin. (1) din Legea nr. 47/1992 privind organizarea si functionarea Curtii Constitutionale, republicata, “Curtea Constitutionala decide asupra exceptiilor ridicate in fata instantelor judecatoresti privind neconstitutionalitatea unei legi sau ordonante ori a unei dispozitii dintr-o lege sau dintr-o ordonanta  [...]”
 
Astfel, hotararile Guvernului nu pot constitui obiect al controlului de constitutionalitate exercitat de Curtea Constitutionala, acestea putand fi atacate numai pe calea contenciosului administrativ. Pentru aceste motive, potrivit dispozitiilor art. 23 alin. (6) din Legea nr. 47/1992, republicata, instanta judecatoreasca trebuia sa respinga exceptia de neconstitutionalitate printr-o incheiere motivata, fara a mai sesiza Curtea Constitutionala. Intrucat instanta de judecata nu s-a conformat acestor dispozitii legale, urmeaza ca exceptia de neconstitutionalitate a prevederilor Hotararii Guvernului nr. 1.041/2003, cu modificarile ulterioare, sa fie respinsa ca inadmisibila de catre Curtea Constitutionala.

22. Completarea dispozitiilor legale tine de competenta exclusiva a legiuitorului, iar, pe de alta parte, interpretarea continutului unor norme juridice, ca faza indispensabila procesului de aplicare a legii, apartine instantelor judecatoresti.

Prin Decizia nr. 69 din 24 februarie 2004 referitoare la exceptia de neconstitutionalitate a dispozitiilor art. 103 alin. (1) din Legea nr. 92/1992 pentru organizarea judecatoreasca, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, precum si a dispozitiilor art. 4 alin. (1) lit. e) si art. 44 din Ordonanta Guvernului  nr. 7/2001 privind impozitul pe venit, aprobata cu modificari si completari prin Legea nr. 493/2002, cu modificarile si completarile ulterioare, devenite dispozitiile art. 41 alin. (1) lit. e), respectiv art. 72 si 73 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicata in M.Of. nr. 339 din 19 aprilie 2004, instanta constitutionala a stabilit urmatoarele:

I. In ceea ce priveste dispozitiile art. 103 alin. (1) din Legea nr. 92/1992 pentru organizarea judecatoreasca, republicata, autorul exceptiei sustine ca acestea sunt neconstitutionale, pentru omisiunea de a fi facut precizari in legatura cu totalitatea veniturilor realizate de magistratii militari, venituri in baza carora urmeaza a se calcula pensia de serviciu a acestora, iar urmarea acestei omisiuni este interpretarea arbitrara a textului de lege in defavoarea magistratilor militari pensionati.

Curtea constata ca prin exceptia de neconstitutionalitate ridicata nu se urmareste declararea neconstitutionalitatii unei prevederi legale, ci completarea sau interpretarea acesteia in alt sens decat cea facuta de catre organele care au stabilit cuantumul pensiei autorului exceptiei, iar, potrivit art. 2 alin. (3) din Legea nr. 47/1992 privind organizarea si functionarea Curtii Constitutionale, republicata, “In exercitarea controlului, Curtea Constitutionala se pronunta numai asupra problemelor de drept, fara a putea modifica sau completa prevederea legala supusa controlului. De asemenea, Curtea Constitutionala nu se poate pronunta asupra modului de interpretare si aplicare a legii, ci numai asupra intelesului sau contrar Constitutiei.”

Astfel, pe de o parte, completarea dispozitiilor legale tine de competenta exclusiva a legiuitorului, iar, pe de alta parte, interpretarea continutului unor norme juridice, ca faza indispensabila procesului de aplicare a legii, apartine instantelor judecatoresti. In cauza in care s-a ridicat exceptia de neconstitutionalitate, instanta judecatoreasca urmeaza sa stabileasca ce anume venituri sunt incluse in notiunea “salariul de baza”, aceasta fiind singura competenta sa interpreteze dispozitiile art. 103 din Legea nr. 92/1992, republicata, precum si dispozitiile corespunzatoare din legislatia privind salarizarea militarilor, in general, si a magistratilor militari, in special. Ca atare, exceptia de neconstitutionalitate a dispozitiilor art. 103 alin. (1) din Legea nr. 92/1992 pentru organizarea judecatoreasca, republicata, urmeaza a fi respinsa ca inadmisibila.

 
II. Cu privire la dispozitiile art. 4 alin. (1) lit. e) si art. 44 din Ordonanta Guvernului nr. 7/2001 privind impozitul pe venit, devenite dispozitiile art. 41 alin. (1) lit. e), respectiv art. 72 si 73 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, Curtea retine ca obiectul litigiului dedus instantei de judecata care a sesizat Curtea Constitutionala cu exceptia de neconstitutionalitate este solutionarea cererii prin care autorul exceptiei contesta, in principal, modul de calcul al pensiei de serviciu care a stat la baza emiterii deciziei de pensionare, prin neincluderea in cuantumul pensiei sale de serviciu a drepturilor ce i s-ar fi cuvenit ca pensionar militar (prin decizia de pensionare retinandu-i-se doar baza de calcul cuvenita ca pensionar magistrat).
 
Astfel, avand in vedere ca solutionarea cauzei deduse instantei de judecata nu depinde de dispozitiile art. 4 alin. (1) lit. e) si art. 44 din Ordonanta Guvernului nr. 7/2001 privind impozitul pe venit, devenite dispozitiile art. 41 alin. (1) lit. e), respectiv art. 72 si 73 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, si ca, potrivit art. 23 alin. (1) din Legea nr. 47/1992, republicata, Curtea se pronunta numai asupra exceptiilor de neconstitutionalitate “de care depinde solutionarea cauzei”, exceptia urmeaza a fi respinsa ca inadmisibila.
 
De altfel, Curtea Constitutionala s-a mai pronuntat cu privire la constitutionalitatea dispozitiilor legale criticate, prin Decizia nr. 39 din 7 februarie 2002, publicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 298 din 7 mai 2002, respingand toate criticile de neconstitutionalitate, inclusiv cea privind dubla impozitare a veniturilor realizate dintr-o sursa unica. Astfel, Curtea a retinut ca “reglementarea modului de calcul al pensiei, determinarea categoriilor de venituri supuse impozitarii si a conditiilor de impozitare intra in atributiile exclusive ale legiuitorului. Pe de alta parte, reglementarea diferita a modului de calcul al pensiilor de serviciu ale magistratilor este justificata obiectiv si rational, tinandu-se seama ca aceste pensii de serviciu reprezinta o categorie speciala de pensii, care se deosebeste esential, inclusiv prin modul de calcul si prin cuantum, de pensia reglementata prin Legea nr. 19/2000 privind sistemul public de pensii si alte drepturi de asigurari sociale.”

23. Este de principiu ca impunerea, prin lege, a unor exigente cum ar fi instituirea unor termene sau plata unor taxe, pentru valorificarea de catre titular a dreptului sau subiectiv, chiar daca constituie ingradiri ale accesului liber la justitie, are o solida si indiscutabila justificare prin prisma finalitatii urmarite, constand in limitarea in timp a starii de incertitudine in derularea raporturilor juridice si in restrangerea posibilitatilor de exercitare abuziva a respectivului drept.
Prin Decizia nr. 40 din 29 ianuarie 2004 referitoare la exceptia de neconstitutionalitate a dispozitiilor art. 164 alin. (1), (2) si (3) din Ordonanta Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, publicata in M.Of. nr. 229 din 16 martie 2004, instanta constitutionala a stabilit ca:

Obiectul exceptiei de neconstitutionalitate, astfel cum a fost formulat, il constituie dispozitiile art. 127 din Ordonanta Guvernului nr. 61/2002 privind colectarea creantelor bugetare, publicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 644 din 30 august 2002, aprobata cu modificari si completari prin Legea nr. 79/2003, publicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 193 din 26 martie 2003, ordonanta republicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 582 din 14 august 2003 si ulterior modificata.
 
Examinand exceptia de neconstitutionalitate, Curtea constata ca, ulterior sesizarii, Ordonanta Guvernului nr. 61/2002, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, a fost abrogata, cu exceptia art. 152, prin art. 200 lit. c) din Ordonanta Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, publicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 941 din 29 decembrie 2003, la data intrarii in vigoare a noii reglementari (1 ianuarie 2004). Dispozitiile art. 127 din Ordonanta Guvernului nr. 61/2002 au fost preluate, cu un continut identic, in art. 164 alin. (1), (2) si (3) din Ordonanta Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala.
 
In jurisprudenta sa, Curtea Constitutionala a statuat in mod constant ca, atunci cand dispozitia legala criticata pentru neconstitutionalitate a fost abrogata, exceptia este admisibila numai in masura in care noua reglementare mentine in substanta sa reglementarea anterioara. Avand in vedere ca in cauza aceasta cerinta este indeplinita, Curtea urmeaza sa se pronunte asupra exceptiei de neconstitutionalitate a prevederilor art. 164 alin. (1), (2) si (3) din Ordonanta Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, cu urmatorul continut:
“(1) Contestatia la executare se face cu conditia depunerii numai de catre persoanele juridice a unei cautiuni egale cu 20% din cuantumul sumei datorate, la unitatea teritoriala a Trezoreriei Statului.
(2) Dovada privind plata cautiunii prevazute la alin. (1) va insoti in mod obligatoriu contestatia debitorului, fara de care aceasta nu va putea fi inregistrata.
(3) Verificarea cuantumului cautiunii se va efectua de judecatorul de serviciu la data inregistrarii cererii.”
 
In opinia autorului exceptiei, aceste prevederi ingradesc liberul acces la justitie prevazut de art. 21 din Constitutie, precum si principiul egalitatii inscris in art. 16 alin. (1) din Constitutie.
Dispozitiile constitutionale invocate in sustinerea exceptiei au urmatorul cuprins:
- Art. 16 alin. (1): “Cetatenii sunt egali in fata legii si a autoritatilor publice, fara privilegii si fara discriminari.”
- Art. 21: “(1) Orice persoana se poate adresa justitiei pentru apararea drepturilor, a libertatilor si a intereselor sale legitime.
(2) Nici o lege nu poate ingradi exercitarea acestui drept.
(3) Partile au dreptul la un proces echitabil si la solutionarea cauzelor intr-un termen rezonabil.
(4) Jurisdictiile speciale administrative sunt facultative si gratuite.”
Curtea a mai fost sesizata cu aceasta exceptie, pe care a respins-o ca neintemeiata (de exemplu, prin Decizia nr. 276/2003, publicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 556 din 1 august 2003). In motivarea solutiei s-a retinut, printre altele, ca si contestatia la executare constituie, prin ea insasi, o cale de acces la justitie, iar “conditionarea acesteia de plata unei cautiuni reprezinta ca si termenul de introducere a contestatiei si celelalte conditii prevazute de lege - o masura de asigurare a celeritatii procedurii si de descurajare a abuzului de drept, admisibila si rezonabila”, considerente in raport cu care nu se poate retine pretinsa incalcare a prevederilor art. 21 din Constitutie.
 
In practica insa obligativitatea platii cautiunii, ca o conditie de acces la calea de atac a contestatiei la executare, s-a relevat a fi un impediment de multe ori insurmontabil, cu atat mai dificil de calificat ca rezonabil cu cat, potrivit legii, o asemenea cale de atac este deschisa oricarei persoane lezate in drepturile si interesele sale legitime. Este motivul pentru care reglementarea in cauza a facut obiectul a repetate sesizari de neconstitutionalitate, acestea constituindu-se - in opinia Curtii - intr-un element de noutate, de natura sa impuna reexaminarea atat a solutiei adoptate in precedent, cat si a considerentelor pe care se intemeiaza si, pe cale de consecinta, reconsiderarea jurisprudentei in materie, in sensul celor ce urmeaza.
 
Este de principiu ca impunerea, prin lege, a unor exigente cum ar fi instituirea unor termene sau plata unor taxe, pentru valorificarea de catre titular a dreptului sau subiectiv, chiar daca constituie ingradiri ale accesului liber la justitie, are o solida si indiscutabila justificare prin prisma finalitatii urmarite, constand in limitarea in timp a starii de incertitudine in derularea raporturilor juridice si in restrangerea posibilitatilor de exercitare abuziva a respectivului drept. Prin intermediul lor se asigura climatul de ordine, indispensabil pentru valorificarea plenara a drepturilor proprii, cu respectarea atat a intereselor generale, cat si a drepturilor si intereselor legitime ale celorlalti titulari, carora statul este tinut, in egala masura, sa le acorde ocrotire.
Este, totodata, de principiu ca legiuitorul este competent sa adopte asemenea reglementari, in virtutea art. 126 alin. (2) din Constitutie, republicata, potrivit caruia “competenta instantelor judecatoresti si procedura de judecata sunt prevazute numai prin lege”.
 
Avand dezlegarea constitutionala sa procedeze ca atare, legiuitorul este tinut insa sa o faca orientandu-se dupa principiul “est modus in rebus”. Altfel spus, acesta trebuie sa fie preocupat ca exigentele astfel instituite sa fie indeajuns de rezonabile incat sa nu antreneze, in considerarea prevenirii unor eventuale abuzuri, o restrangere excesiva a exercitiului dreptului, de natura sa puna sub semnul intrebarii insasi existenta acestuia.
 
Independent de finalitatea urmarita de legiuitor prin adoptarea reglementarii deduse controlului de constitutionalitate, Curtea considera ca aceasta contravine imperativelor principiale enuntate, in masura in care conditioneaza insasi inregistrarea contestatiei la executare, in materie, de plata unei cautiuni. Instituirea unei cai de atac ca modalitate de acces la justitie implica in mod necesar asigurarea posibilitatii de a o utiliza pentru toti cei care au un drept, un interes legitim, capacitate si calitate procesuala. Or adaugarea la acestea a unei conditii suplimentare, a carei neindeplinire are semnificatia drastica a unui veritabil fine de neprimire a cererii de sesizare a instantei cu respectiva cale de atac, constituie o ingradire a accesului liber la justitie, contravenind astfel prevederilor art. 21 alin. (1) si (2) din Constitutie.
 
Ingradirea este cu atat mai evidenta cu cat efectele neplatii cautiunii nu sunt subsecvente unui act de judecata exercitat de instanta in limitele investirii si potrivit competentei sale jurisdictionale, ci sunt constatate si dobandesc eficienta pe calea unei operatii tehnico-administrative derulate de judecatorul de serviciu care, luand act ca obligatia de plata a cautiunii nu a fost indeplinita, urmeaza sa refuze inregistrarea contestatiei, impiedicand astfel sesizarea instantei si, prin aceasta, accesul liber la justitie.
Drept urmare, desi ratiunile in considerarea carora legiuitorul a instituit exigenta platii unei cautiuni, constand in preocuparea de a restrange posibilitatea exercitarii cu rea-credinta a contestatiei la executare, in scop exclusiv dilatoriu, nu pot fi minimalizate si, cu atat mai putin, negate, determinarea apriorica si imperativa a cuantumului cautiunii, stabilirea acestuia la 20% din cuantumul sumei datorate, cat si, mai ales, convertirea neplatii sale intr-un fine de neprimire a contestatiei la executare sunt excesive si, prin aceasta, ingradesc in mod nepermis accesul liber la justitie. Astfel, in masura in care cuantumul sumei datorate este deosebit de important, ceea ce il pune pe debitor in imposibilitate de a achita cautiunea impusa de lege, acesta este lipsit de dreptul de a formula contestatie la executare si de a repune in discutie respectivul cuantum, chiar daca, prin ipoteza, nu datoreaza in realitate suma la care a fost impus.
 
Curtea apreciaza ca ratiunile care au impus adoptarea, in aceasta materie, a reglementarii criticate pot fi satisfacute pe deplin - si intr-o maniera mai putin transanta, apta sa asigure echilibrul de interese si egalitatea de arme intre creditor si debitor - de reglementarea de drept comun (art. 399-404 din Codul de procedura civila), in ai carei termeni cautiunea - al carei cuantum este stabilit de judecator - constituie o conditie numai pentru a putea solicita si obtine suspendarea executarii pana la solutionarea contestatiei.

Intrucat, potrivit acestei reglementari, contestatia nu este suspensiva de executare prin ea insasi, creditorul are posibilitatea sa-si valorifice creanta chiar daca s-a formulat contestatie la executare, cata vreme nu s-a platit cautiunea, iar daca, urmare a platii acesteia, s-a dispus suspendarea, in masura in care contestatia este respinsa, are garantia repararii eventualului prejudiciu ce i-a fost astfel cauzat. La randul sau, debitorul, al carui acces liber la justitie nu este ingradit prin obligarea sa la plata unei cautiuni, ca o conditie pentru inregistrarea contestatiei, chiar daca nu are posibilitatea de a achita cautiunea si a obtine suspendarea executarii, care isi urmeaza cursul, are dreptul, in situatia in care contestatia sa este admisa, la intoarcerea executarii. Asa fiind, Curtea considera ca admiterea exceptiei de neconstitutionalitate a dispozitiilor  art. 164 alin. (1), (2) si (3) din Ordonanta Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, care, pentru motivele infatisate, se impune, nu nesocoteste catusi de putin ratiunile majore avute in vedere de legiuitor la adoptarea reglementarii in cauza.

Opinie separata

Consideram ca solutia care se impunea a fi adoptata, in speta, era cea de respingere ca nefondata a exceptiei de neconstitutionalitate a dispozitiilor art. 164 alin. (1), (2) si (3) din Ordonanta Guvernului
nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, raportata la prevederile art. 16 si art. 21 din Constitutie, conform jurisprudentei anterioare a Curtii Constitutionale care, prin numeroase decizii, a respins ca nefondate exceptiile de neconstitutionalitate, avand ca obiect dispozitiile, cu acelasi continut, ale art. 127 din Ordonanta Guvernului nr. 61/2002 privind colectarea creantelor bugetare, republicata, in prezent abrogata.
 
In opinia pe care o sustinem, dispozitiile textului criticat, care instituie obligativitatea depunerii unei cautiuni egale cu 20% din cuantumul sumei datorate cu titlu de obligatie fiscala, la introducerea contestatiei la executare silita de catre persoanele juridice, nu reprezinta discriminare intre persoanele juridice si cele fizice si nici nu constituie un impediment in exercitarea dreptului la acces liber la justitie.
 
Asa cum s-a stabilit prin mai multe decizii ale Curtii Constitutionale prin care au fost respinse ca nefondate exceptiile de neconstitutionalitate privind dispozitiile art. 127 din Ordonanta Guvernului nr. 61/2002 privind colectarea creantelor bugetare, avand un continut identic cu cel al art. 164 alin. (1), (2) si (3) din Codul de procedura fiscala, “situatia juridica a persoanelor colective este diferita de cea a persoanelor fizice, astfel incat tratamentul juridic diferit aplicabil - si anume obligatia persoanelor juridice, in cazul contestatiei la executare, de a plati o cautiune egala cu 20% din cuantumul sumei datorate, spre deosebire de persoanele fizice care nu au asemenea obligatie - este justificat in mod obiectiv si rational”. (A se vedea Decizia nr. 276 din 26 iunie 2003, publicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 556 din 1 august 2003.) In acelasi sens s-a pronuntat Curtea Constitutionala si prin Decizia nr. 419 din 11 noiembrie 2003, publicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 861 din 4 decembrie 2003, in care, in plus, s-a argumentat referitor la obligatia instituita pentru persoanele juridice de a plati o cautiune de 20% din cuantumul sumei datorate bugetului la introducerea contestatiei la executarea silita, ca “aceasta modalitate de reglementare a fost necesara numai pentru persoanele juridice, atat in considerarea numarului sporit de cauze care au avut ca obiect executarea creantelor bugetare, cat si din motive de natura economica”.

Totodata, prin aceasta decizie, a fost mentionat principiul stabilit de Curtea Constitutionala, in acord cu jurisprudenta Curtii Europene a Drepturilor Omului, potrivit caruia “egalitatea in drepturi nu inseamna uniformitate, fapt pentru care principiul egalitatii in fata legii presupune instituirea unui tratament egal pentru situatii juridice care, in functie de scopul urmarit, nu sunt diferite”.

De asemenea, prin Decizia nr. 474 din 9 decembrie 2003, publicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 109 din 5 februarie 2004, Curtea Constitutionala a retinut ca “In raport cu volumul surselor de venit supuse impunerii si cu amploarea activitatilor supuse taxelor prevazute de lege - valoarea contributiilor persoanelor juridice la bugetul de stat este incomparabil mai importanta decat aceea a persoanelor fizice, iar contestatiile la executare introduse de catre persoanele juridice in scopul intarzierii obligatiilor lor financiare catre stat pot avea efecte cu mult mai pagubitoare decat eventualele contestatii formulate in acelasi scop de catre persoanele fizice”.
 
In legatura cu invocarea incalcarii dreptului la liber acces la justitie, prevazut de art. 21 din Constitutie, in repetate decizii ale Curtii Constitutionale s-a retinut ca “depunerea cautiunii stabilite prin art. 127 alin. (1) din Ordonanta Guvernului nr. 61/2002 are rolul de a frana actiunile dilatorii ale persoanelor juridice in cadrul procedurii de executare silita, fara ca prin aceasta sa fie incalcate prevederile art. 21 din Constitutie. Contestatia la executare constituie prin ea insasi o cale de acces la justitie, iar conditionarea acesteia de plata unei cautiuni constituie o masura de asigurare a celeritatii procedurii si de descurajare a abuzului de drept, admisibila si rezonabila” (Decizia nr. 313 din 10 iulie 2003, publicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 571 din 8 august 2003). In acelasi sens s-a pronuntat Curtea, de exemplu si prin deciziile: nr. 229 din 3 iunie 2003, publicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 454 din 26 iunie 2003; nr. 419 din 11 noiembrie 2003, publicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 861 din 4 decembrie 2003; nr. 440 din 20 noiembrie 2003, publicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 51 din 21 ianuarie 2004; nr. 474 din 9 decembrie 2003, publicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 109 din 5 februarie 2004.
In opinia noastra, considerentele pe care s-au intemeiat deciziile pronuntate in trecut de Curte cu privire la respingerea ca nefondata a exceptiilor de neconstitutionalitate referitoare la dispozitiile art. 127 din Ordonanta Guvernului nr. 61/2002 isi pastreaza valabilitatea in cazul dispozitiilor cu continut identic ale art. 164 alin. (1), (2) si (3) din Ordonanta Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala.
Faptul ca reglementarea in cauza sart. 127 alin. (1), (2) si (3) din Ordonanta Guvernului nr. 61/2002t a facut, in trecut, obiect al unor repetate sesizari de neconstitutionalitate nu constituie eo ipso o justificare pentru reconsiderarea jurisprudentei si admiterea, prin Decizia nr. 40/2004 a Curtii Constitutionale, a exceptiei de neconstitutionalitate a dispozitiilor art. 164 alin. (1), (2) si (3) din Codul de procedura fiscala, asa cum se sustine in decizia adoptata.
 
In decizia la care se refera prezenta opinie separata, desi se accepta principiul afirmat in jurisprudenta Curtii Constitutionale, cat si in cea a Curtii Europene a Drepturilor Omului, ca “impunerea, prin lege, a unor exigente cum ar fi instituirea unor termene sau plata unor taxe, pentru valorificarea de catre titular a dreptului sau subiectiv, chiar daca constituie ingradiri ale accesului liber la justitie, are o solida si indiscutabila justificare prin prisma finalitatii urmarite, constand in limitarea in timp a starii de incertitudine in derularea raporturilor juridice si in restrangerea posibilitatilor de exercitare abuziva a respectivului drept [...]”, se considera excesiva conditionarea “insasi a inregistrarii contestatiei la executare, in materie, de plata unei cautiuni”.
 
Se considera, in esenta, ca “determinarea apriorica si imperativa a cuantumului cautiunii, stabilirea acestuia la 20% din cuantumul sumei datorate, cat si, mai ales, convertirea neplatii sale intr-un fine de neprimire a contestatiei la executare sunt excesive si, prin aceasta, ingradesc in mod nepermis accesul liber la justitie”. Consideram, in dezacord cu opinia majoritatii membrilor Curtii, ca dispozitiile legale criticate nu incalca dreptul la liber acces la justitie.
 
Cautiunea, prin insasi natura sa, reprezinta nu numai o conditie de admisibilitate a contestatiei, ci si o garantie a bunei-credinte a debitorului obligatiei fiscale inscrise intr-un titlu executoriu ca nu formuleaza contestatia in scopul de a tergiversa realizarea creantei fiscale pentru care este urmarit.
 
In cazul prevazut de textul criticat, debitorul, conform art. 164 din Codul de procedura fiscala, contesta, in realitate, masuri procedurale - orice act de executare efectuat cu incalcarea prevederilor Codului de procedura fiscala de catre organele de executare sau insusi titlul executoriu in temeiul caruia a fost pornita executarea (cand acest titlu nu este o hotarare data de o instanta judecatoreasca sau de alt organ jurisdictional si daca pentru contestarea lui nu exista o alta procedura prevazuta de lege).

In consecinta, este evident ca prin introducerea contestatiei la executare se poate ajunge la intarzierea realizarii creantei fiscale, cautiunea fiind instituita tocmai pentru descurajarea exercitarii cu rea-credinta a dreptului de a contesta executarea silita. Este, pe de alta parte, esential de retinut ca de natura cautiunii, care reprezinta o garantie, este restituirea ei celui care a platit-o, in cazul admiterii contestatiei, asa cum, de altfel, prevede art. 164 alin. (4) din Codul de procedura fiscala.
 
In legatura cu cuantumul cautiunii fixat prin textul criticat la o cincime din suma datorata bugetului cu titlu de impozite sau taxe, consideram, in acord cu jurisprudenta de pana acum a Curtii Constitutionale, sa subliniem ca acesta nu este exagerat si nu constituie un impediment pentru exercitarea dreptului la acces la justitie. De altfel, in cadrul procedurii obisnuite, in cazul cererii de suspendare a executarii, instanta este cea care
fixeaza cuantumul cautiunii, avand astfel posibilitatea, cel putin teoretic, sa stabileasca un cuantum mai mare decat 20% din valoarea bunului urmarit. (A se vedea art. 403 din Codul de procedura civila, text considerat a fi constitutional, potrivit jurisprudentei Curtii Constitutionale.)
De altfel, pentru a reprezenta o garantie reala a exercitarii cu buna-credinta a dreptului de a contesta executarea, cautiunea trebuie sa aiba un caracter serios, sa nu fie derizorie in raport cu valoarea datoriei fiscale, in cazul prevazut de textul criticat.
 
In ceea ce priveste aprecierea asupra cuantumului cautiunii, consideram ca in cauza este necesar sa fie avuta in vedere jurisprudenta Curtii Constitutionale, care, intr-un alt context, referindu-se la aprecierea cuantumului taxei de timbru, a stabilit, pe buna dreptate, consideram noi, ca, “daca cuantumul acesteia ar parea ridicat, aprecierea nu este de resortul contenciosului constitutional. Curtea Constitutionala nu este in masura sa cenzureze optiunile legiuitorului si sa inlocuiasca aprecierea acestuia - suverana si deplina - cu propria sa apreciere, caci in felul acesta s-ar transforma, practic, intr-un legislator pozitiv, subsecvent”. (A se vedea Decizia nr. 75 din 17 aprilie 1997, publicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 258 din 29 septembrie 1997.) Mutatis mutandis, acest argument este valabil si in ceea ce priveste aprecierea cuantumului cautiunii stabilit prin textul criticat pentru neconstitutionalitate.
 
Esential este in opinia noastra ca materia fiscala are un caracter special prin insasi natura sa, in care prevaleaza elementele de drept public, ceea ce impune o anumita celeritate in executarea obligatiilor fiscale, ceruta de necesitatea asigurarii ritmice a veniturilor bugetului de stat si ale bugetelor locale, in vederea finantarii integrale si la timp a cheltuielilor bugetare.
 
De asemenea, este necesar sa fie avut in vedere faptul ca, separat de faza executarii silite in care se pune problema contestatiei la executare, contribuabilii au posibilitatea de a formula contestatii impotriva actelor administrative fiscale - decizii de impunere, acte asimilate deciziilor de impunere, titluri de creanta privind datoria vamala (a se vedea titlul IX al Codului de procedura fiscala), pentru care nu se prevad cautiuni si taxe de timbru sart. 170 alin. (2) din acelasi codt.
 
In acelasi timp, contrar punctului de vedere exprimat in decizia la care se refera prezenta opinie separata, consideram ca in temeiul dispozitiilor art. 126 alin. (2) din Constitutie, potrivit caruia procedura de judecata este prevazuta de lege, legiuitorul delegat avea dreptul ca, in materia procedurii fiscale, sa instituie plata cautiunii la introducerea contestatiei la executare, tocmai avand in vedere necesitatile impuse de urgenta si ritmicitatea cu care trebuie indeplinite obligatiile fiscale.
 
In consecinta, procedura speciala instituita de Codul de procedura fiscala are deplina legitimitate constitutionala in dispozitiile mentionate ale Legii fundamentale, asa cum au avut-o si dispozitiile Ordonantei Guvernului nr. 61/2002 privind colectarea creantelor bugetare.
 
De altfel, de mult timp s-a statuat, de principiu, in sensul ca “chiar in domeniul dreptului procesual civil este general admis ca actiunea in justitie este subordonata unor conditii de admisibilitate, care limiteaza liberul acces la justitie, iar in dreptul administrativ, sub denumirea de “fine de neprimire”, ele apar si mai numeroase” (Prof. dr. Tudor Draganu, Liberul acces la justitie, Lumina Lex, Bucuresti, 2003).
 
De asemenea, Curtea Europeana a Drepturilor Omului a stabilit ca “dreptul de acces la tribunale nu este absolut. Fiind vorba de un drept pe care Conventia l-a recunoscut fara sa-l defineasca in sensul restrans al cuvantului, exista posibilitatea limitarilor implicit admise chiar in afara limitelor care circumscriu continutul oricarui drept” sHotararea din 21 februarie 1975 (plenul Curtii) seria A nr. 18, publicata de V. Berger - Jurisprudenta CEDO, editia a 4-a, IRDO, 2003, pag. 156t.
 
In acest sens, Curtea Constitutionala a stabilit, in trecut, ca “legiuitorul poate institui, in considerarea unor situatii deosebite, reguli speciale de procedura, ca si modalitatile de exercitare a drepturilor procedurale, principiul liberului acces la justitie presupunand posibilitatea neingradita a celor interesati de a utiliza aceste proceduri, in formele si in modalitatile instituite de lege” (Decizia Plenului Curtii Constitutionale nr. 1 din 8 februarie 1994, publicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 69 din 16 martie 1994).

         Judecator,       Judecator,
        Costica Bulai       Constantin Doldur
            
24. Verificarea continutului hotararilor Guvernului fiind de competenta instantelor judecatoresti de contencios administrativ, care pot sa statueze, cu ocazia controlului specific, asupra conformitatii acestora cu actul normativ cu forta juridica superioara, respectiv legea.

Prin Decizia nr. 18 din 22 ianuarie 2004 referitoare la exceptia de neconstitutionalitate a dispozitiilor art. 16 din Ordonanta Guvernului nr. 73/1999 privind impozitul pe venit, publicata in M.Of. nr. 80 din 30 ianuarie 2004, instanta constitutionala a stabilit urmatoarele:

Obiectul exceptiei de neconstitutionalitate il constituie dispozitiile art. 16 din Ordonanta Guvernului nr. 73/1999 privind impozitul pe venit, publicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 419 din 31 august 1999. Acest act normativ a fost abrogat insa, inainte de sesizarea Curtii Constitutionale cu exceptia de neconstitutionalitate, prin Ordonanta Guvernului nr. 7/2001 privind impozitul pe venit, publicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 435 din 3 august 2001, aprobata cu modificari si completari prin Legea nr. 493/2002, publicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 543 din 25 iulie 2002. Ulterior abrogarii, Ordonanta Guvernului nr. 73/1999 a fost respinsa prin Legea nr. 206/2002, publicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 275 din 24 aprilie 2002.
 
Astfel, in conformitate cu dispozitiile art. 23 din Legea nr. 47/1992 privind organizarea si functionarea Curtii Constitutionale, republicata, potrivit carora Curtea Constitutionala nu se poate pronunta decat asupra dispozitiilor dintr-o lege sau dintr-o ordonanta in vigoare, exceptia apare ca fiind inadmisibila. De altfel, acest aspect este sesizat si de instanta de judecata, care insa nu a procedat la respingerea exceptiei ca inadmisibila, asa cum impun prevederile art. 23 alin. (6) din Legea nr. 47/1992, republicata, ci a inaintat-o Curtii Constitutionale spre solutionare.
 
De altfel, autorul exceptiei critica solutia legislativa potrivit careia, in procedura lichidarii, preluarea patrimoniului afacerii in patrimoniul personal de catre persoana care a exercitat activitatea este considerata, din punct de vedere fiscal, o instrainare. Or Curtea observa ca aceasta prevedere nu se regasea in art. 16 din Ordonanta Guvernului nr. 73/1999, ci in dispozitiile normelor metodologice de aplicare a acestei ordonante, aprobate prin Hotararea Guvernului nr. 1.066/1999, publicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I,
nr. 2 din 5 ianuarie 2000. Asa cum insa prevad dispozitiile constitutionale ale art. 146 lit. d), competenta Curtii Constitutionale pe calea exceptiei de neconstitutionalitate se limiteaza doar la controlul legilor si al ordonantelor, verificarea continutului hotararilor Guvernului fiind de competenta instantelor judecatoresti de contencios administrativ, care pot sa statueze, cu ocazia controlului specific, asupra conformitatii acestora cu actul normativ cu forta juridica superioara, respectiv legea.

25. Legiuitorul este liber sa delege Executivul cu acte de aplicare a legii - care implica doar
calculul si aprobarea baremurilor de impunere cu respectarea criteriilor impuse de lege, fara ca prin aceasta sa se incalce prevederile art. 108 alin. (1) si (2) din Constitutie, republicata.
 
Prin Decizia nr. 485 din 11 decembrie 2003 referitoare la exceptia de neconstitutionalitate a dispozitiilor art. 8 alin. (3) din Ordonanta Guvernului nr. 7/2001 privind impozitul pe venit, publicata in M.Of. nr. 30 din 14 ianuarie 2004, instanta constitutionala a stabilit ca:

Obiectul exceptiei de neconstitutionalitate il constituie dispozitiile art. 8 alin. (3) din Ordonanta Guvernului nr. 7/2001 privind impozitul pe venit, publicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 435 din 3 august 2001, aprobata cu modificari prin Legea nr. 493/2002, publicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 543 din 25 iulie 2002, si care au urmatorul continut:
Art. 8 alin. (3): “Incepand cu anul fiscal 2002 baremul anual, respectiv lunar, pentru calculul platilor anticipate cu titlu de impozit se stabileste luandu-se in calcul 1/2 din rata inflatiei prognozate pentru anul respectiv, aplicata la baremul de impunere construit pe baza ratei inflatiei realizate pe perioada ianuarie-octombrie si a prognozei pe lunile noiembrie-decembrie ale anului precedent. Aceste baremuri se aproba prin ordin al ministrului finantelor publice.”
 
Autorul exceptiei de neconstitutionalitate sustine ca prin dispozitiile legale criticate sunt incalcate prevederile art. 138 alin. (1) din Constitutia Romaniei. Dupa aprobarea Legii de revizuire a Constitutiei, republicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 767 din 31 octombrie 2003, dispozitiile constitutionale invocate sunt cuprinse in art. 139 alin. (1) cu urmatorul continut:
 
Art. 139 alin. (1): “Impozitele, taxele si orice alte venituri ale bugetului de stat si ale bugetului asigurarilor sociale de stat se stabilesc numai prin lege.”
 
Examinand exceptia de neconstitutionalitate, Curtea constata ca din analiza dispozitiilor art. 8 alin. (3) din Ordonanta Guvernului nr. 7/2001 rezulta numai obligativitatea stabilirii prin lege a impozitelor, nu si a modului in care acestea se calculeaza. In consecinta, legiuitorul este liber sa delege Executivul cu rezolvarea acestei probleme, fara ca prin aceasta sa se incalce prevederile art. 108 alin. (1) si (2) din Constitutie, republicata.
 
Se constata, asadar, ca dispozitiile atacate pe calea exceptiei de neconstitutionalitate nu constituie acte de legiferare, ci acte de aplicare a legii - care implica doar calculul si aprobarea baremurilor de impunere cu respectarea criteriilor impuse de textul criticat - pe deplin concordante cu Legea fundamentala.
 
Nu poate fi primita nici critica avand ca obiect Ordinul ministrului finantelor publice nr. 1/2002, dat fiind ca examinarea legalitatii acestui act normativ nu intra in competenta Curtii Constitutionale, ci in aceea a instantelor judecatoresti.